Şirket çalışanının işten ayrılması nedeniyle daha önceki işverendeki hakların özel bir sözleşme kapsamında ödenmesi durumunda yapılan ödemenin ücret olarak değerlendirilip değerlendirilmeyeceği

T.C. GELİR İDARESİ BAŞKANLIĞI Büyük Mükellefler Vergi Dairesi BaşkanlığıMükellef Hizmetleri Grup Müdürlüğü Sayı:64597866-120[61]-2681116.12.2022 Konu:Şirket çalışanının işten ayrılması nedeniyle daha önceki işverendeki hakların özel bir sözleşme kapsamında ödenmesi durumunda yapılan ödemenin ücret olarak değerlendirilip değerlendirilmeyeceği İlgi:… İlgide kayıtlı özelge talep formunda; - Şirketiniz çalışanı …'ın 02.01.2018 tarihi itibariyle görevinden ayrılmak istediğini bildirerek aynı tarih itibariyle işten ayrıldığı, anılan personelin daha önce (13.11.2003 tarihinde) Vadeli İşlem ve Opsiyon Borsasında (VOBAŞ) göreve başladığı, 26.08.2013 tarihinden itibaren de şirketinizde çalışmaya başladığı, kendisi ile imzalanan belirsiz süreli iş sözleşmesinde, personelin, çalışma süreleri bakımından izin, kıdem ve ihbar sürelerine ilişkin tüm yasal hakları ve VOBAŞ'ta sahip olduğu hakların korunacak şekilde dikkate alınacağına dair madde olduğu, - VOBAŞ Yönetim Kurulunun 24.06.2008 toplantısında, VOBAŞ Personel Yönetmeliğinin "Kıdem" başlıklı maddesinde yer alan ve kıdem tazminatına ilişkin hükümlerin uygulanmasında personelin diğer kurumlarda geçirdiği sürelerin VOBAŞ'ta sayılacağı hükmünün kaldırılacağı, ancak, 24.06.2008 tarihinden önce VOBAŞ'ta çalışmaya başlayanların bu haklarının saklı tutulacağının karara bağlandığı, - Şirketinizin … tarihi itibariyle VOBAŞ ile birleştiği, birleşmeden yedi ay (7 ay) öncesinde 73 VOBAŞ çalışanı ile mülakatlar yapılarak adı geçen personelle birlikte 21 kişinin işe başlatıldığı, dolayısıyla …'ın birleşmeden önce ve belli işe alım süreçleri uyarınca istihdam edildiği belirtilerek, adı geçen personelin VOBAŞ' ta ve VOBAŞ öncesi başka kurumlarda geçen çalışma sürelerine ilişkin hesaplanan ve ödenen kıdem tazminatı tutarlarının Gelir Vergisi Kanununa göre ücret kabul edilip gelir vergisi tevkifatına tabi tutulup tutulmayacağı hususunda Başkanlığımız görüşü talep edilmektedir. 193 sayılı Gelir Vergisi Kanununun 61 inci maddesinde; "Ücret, işverene tabi ve belirli bir işyerine bağlı olarak çalışanlara hizmet karşılığı verilen para ve ayınlar ile sağlanan ve para ile temsil edilebilen menfaatlerdir.  Ücretin ödenek, tazminat, kasa tazminatı (Mali sorumluluk tazminatı), tahsisat, zam, avans, aidat, huzur hakkı, prim, ikramiye, gider karşılığı veya başka adlar altında ödenmiş olması veya bir ortaklık münasebeti niteliğinde olmamak şartı ile kazancın belli bir yüzdesi şeklinde tayin edilmiş bulunması onun mahiyetini değiştirmez. ..." hükmüne yer verilmiştir. Aynı Kanunun 94 üncü maddesinin birinci fıkrasında, yaptıkları ödemeler üzerinden tevkifat yapmaya mecbur olanlar sayılmış olup, anılan fıkranın (1) numaralı bendinde, hizmet erbabına ödenen ücretler ile 61 inci maddede yazılı olup ücret sayılan ödemelerden (istisnadan faydalananlar hariç), 103 ve 104 üncü maddelere göre gelir vergisi tevkifatı yapılacağı hükme bağlanmıştır. Anılan Kanunun 25 inci maddesinde, "Aşağıda yazılı tazminat ve yardımlar Gelir Vergisinden müstesnadır.  ... 7.a) 25/8/1971 tarihli ve 1475 sayılı İş Kanunu ve 20/4/1967 tarihli ve 854 sayılı Deniz İş Kanununa göre ödenmesi gereken kıdem tazminatlarının tamamı ile 13/6/1952 tarihli ve 5953 sayılı Basın Mesleğinde Çalışanlarla Çalıştıranlar Arasındaki Münasebetlerin Tanzimi Hakkında Kanuna göre ödenen kıdem tazminatlarının hizmet erbabının 24 aylığını aşmayan miktarları (Hizmet ifa etmeksizin ödenen ücretler tazminat sayılmaz.); ..."  hükmüne yer verilmiştir. Konu ile ilgili olarak 11/6/2018 tarihli ve 30448 sayılı Resmi Gazete'de yayımlanan 303 Seri No.lu Gelir Vergisi Genel Tebliğin "Kıdem tazminatlarında istisna uygulaması" başlıklı 10 uncu maddesinde, ... "(3) 1475 ve 854 sayılı Kanunlar uyarınca, hizmet erbabının çalıştığı süre ve kıdem tazminatına esas ücreti dikkate alınarak hesaplanan ve ödenen kıdem tazminatları istisna kapsamına girmekte olup hesaplanan bu tutarları aşan ilave ödemeler ise ücret kapsamında değerlendirilmek suretiyle vergilendirilecektir. Dolayısıyla, hizmet erbabının kıdem tazminatına esas ücretine göre hesaplanan ve en yüksek Devlet memuruna bir hizmet yılı için ödenen azami emekli ikramiyesi tutarını aşan ödemelerde ise en yüksek Devlet memuruna ödenen azami emekli ikramiyesi kadarlık kısmı istisnaya konu edilecek, aşan kısmı ise ücret olarak vergilendirilecektir. ..." açıklamasına yer verilmiştir. Diğer taraftan, 1475 sayılı İş Kanununun 14 üncü maddesinde ise; ''Bu Kanuna tabi işçilerin hizmet akitlerinin: 1. İşveren tarafından bu Kanunun 24 üncü maddesinin II numaralı bendinde gösterilen sebepler dışında, 2. İşçi tarafından bu Kanunun 25 inci maddesi uyarınca, 3.  Muvazzaf askerlik hizmeti dolayısıyla, 4. Bağlı bulundukları kanunla kurulu kurum veya sandıklardan yaşlılık, emeklilik veya malullük aylığı yahut toptan ödeme almak amacıyla; 5. 506 sayılı Kanunun 60 ıncı maddesinin birinci fıkrasının (A) bendinin (a) ve (b) alt bentlerinde öngörülen yaşlar dışında kalan diğer şartları veya aynı kanunun geçici 81 inci maddesine göre yaşlılık aylığı bağlanması için öngörülen sigortalılık süresini ve prim ödeme gün sayısını tamamlayarak kendi istekleriyle işten ayrılmaları nedeniyle, Feshedilmesi veya kadının evlendiği tarihten itibaren bir yıl içerisinde kendi arzusu ile sona erdirmesi veya işçinin ölümü sebebiyle son bulması hallerinde işçinin işe başladığı tarihten itibaren hizmet akdinin devamı süresince her geçen tam yıl için işverence işçiye 30 günlük ücreti tutarında kıdem tazminatı ödenir. Bir yıldan artan süreler için de aynı oran üzerinden ödeme yapılır. İşçilerin kıdemleri, hizmet akdinin devam etmiş veya fasılalarla yeniden akdedilmiş olmasına bakılmaksızın aynı işverenin bir veya değişik işyerlerinde çalıştıkları süreler gözönüne alınarak hesaplanır. İşyerlerinin devir veya intikali yahut herhangi bir suretle bir işverenden başka bir işverene geçmesi veya başka bir yere nakli halinde işçinin kıdemi, işyeri veya işyerlerindeki hizmet akitleri sürelerinin toplamı üzerinden hesaplanır. 12/7/1975 tarihinden itibaren işyerinin devri veya herhangi bir suretle el değiştirmesi halinde işlemiş kıdem tazminatlarından her iki işveren sorumludur. Ancak, işyerini devreden işverenlerin bu sorumlulukları işçiyi çalıştırdıkları sürelerle ve devir esnasındaki işçinin aldığı ücret seviyesiyle sınırlıdır. ... Ancak, toplu sözleşmelerle ve hizmet akitleri ile belirlenen kıdem tazminatlarının yıllık miktarı, Devlet Memurları Kanununa tabi en yüksek Devlet memuruna 5434 sayılı T.C. Emekli Sandığı Kanunu hükümlerine göre bir hizmet yılı için ödenecek azami emeklilik ikramiyesini geçemez. ...'' hükmüne yer verilmiştir. Öte yandan, 22.05.2003 tarihli ve 4857 sayılı İş Kanununun 120 nci maddesi ile 1475 sayılı Kanunun kıdem tazminatını düzenleyen 14 üncü maddesi hariç diğer maddeleri yürürlükten kaldırılmış, Kanunun Geçici 1 inci maddesinde, "Diğer mevzuatta 1475 sayılı İş Kanununa yapılan atıflar bu Kanuna yapılmış sayılır. Bu Kanunun 120 nci maddesi ile yürürlükte bırakılan 1475 sayılı İş Kanununun 14 üncü maddesinin birinci fıkrasının 1 inci ve 2 nci bendi ile onbirinci fıkrasında, anılan Kanunun 16, 17 ve 26 ncı maddelerine yapılan atıflar, bu Kanunun 24, 25 ve 32 nci maddelerine yapılmış sayılır." hükmüne yer verilmiştir. Bu hüküm ve açıklamalara göre, Şirketiniz çalışanı …'a işten ayrılması dolayısıyla ödeyeceğiniz kıdem tazminatı tutarının; şirketinizde ve VOBAŞ'ta (VOBAŞ'ı devralmanız nedeniyle VOBAŞ'ın geçmişe yönelik yükümlülüklerinden sorumlu olmanız nedeniyle) çalıştığı süre ve ödenen ücret tutarı esas alınarak hesaplanması gerekmekte olup, bu şekilde hesaplayarak ödediğiniz kıdem tazminatı tutarının Gelir Vergisi Kanununun 25 inci maddesinin birinci fıkrasın (7) numaralı bendinin (a) alt bendi uyarınca gelir vergisinden istisna edilmesi mümkün bulunmaktadır. Diğer taraftan,  1475 sayılı İş Kanunu uyarınca bir yükümlülüğünüz olmaksızın VOBAŞ'tan daha önceki işyerlerinde geçen süreler için şirketiniz tarafından yapılacak ödemenin; İş Kanununun 14 üncü maddesi kapsamında yapılan b