Yeni Zelanda'da bulunan Bireysel Emeklilik Sistemi benzeri Kiwisaver sistemi tarafından yapılan ödemelerin vergilendirilmesi

T.C.GELİR İDARESİ BAŞKANLIĞI ANKARA VERGİ DAİRESİ BAŞKANLIĞI(Mükellef Hizmetleri Gelir Vergileri Grup Müdürlüğü) Sayı:38418978-120[75-16/689]-31926707.09.2017 Konu:Yeni Zelanda'da bulunan Bireysel Emeklilik Sistemi benzeri Kiwisaver sistemi tarafından yapılacak ödemelerin vergilendirilmesi            İlgide kayıtlı özelge talep formunuzda, Yeni Zelanda'da belli bir süre çalışmanız nedeniyle Türkiye'deki Bireysel Emeklilik Sistemi'nin (BES) bir benzeri olan KiwiSaver'da hesap açtırdığınız, hesabınızdaki bu paranın ancak belirli koşullarda alınabildiği, Yeni Zelanda'da söz konusu (KiwiSaver ) hesabınıza ilişkin olarak uygulanan yıllık vergi oranının %28 olduğu; 12 Ekim 2016 tarihinde Yeni Zelanda'dan Türkiye' ye dönüş yaptığınız ve halen Türkiye'de ikamet ettiğiniz belirtilerek; Yeni Zelanda'da mevcut bulunan hesabınızın açık kaldığı süre boyunca Türkiye'de herhangi bir vergisel yükümlülüğünüzün bulunup bulunmadığı ve sistemden ayrılmanız durumunda elde edilen  gelirin vergilendirilmesi hususunda Başkanlığımızdan görüş talep edildiği anlaşılmıştır.    193 sayılı Gelir Vergisi Kanununun 1 inci maddesinde gerçek kişilerin gelirlerinin gelir vergisine tabi olduğu ve gelirin bir gerçek kişinin bir takvim yılı içinde elde ettiği kazanç ve iratların safi tutarı olduğu hükme bağlanmıştır. Anılan Kanunun "Mükellefler" başlıklı 3 üncü maddesinde;    "Aşağıda yazılı gerçek kişiler Türkiye içinde ve dışında elde ettikleri kazanç ve iratların tamamı üzerinden vergilendirilirler.    1.Türkiye'de yerleşmiş olanlar;    2.Resmi daire ve müesseselere veya merkezi Türkiye'de bulunan teşekkül ve teşebbüslere bağlı olup adı geçen daire, müessese, teşekkül ve teşebbüslerin işleri dolayısiyle yabancı memleketlerde oturan Türk vatandaşları (Bu gibilerden, bulundukları memleketlerde elde ettikleri kazanç ve iratları dolayısiyle Gelir Vergisi'ne veya benzeri bir vergiye tabi tutulmuş bulunanlar, mezkur kazanç ve iratları üzerinden ayrıca vergilendirilmezler.)" hükmüne yer verilmiştir.    Diğer taraftan, 193 sayılı Gelir Vergisi Kanununun 4 ncü maddesinde;    "Aşağıda yazılı kimseler Türkiye'de yerleşmiş sayılır:    1.İkametgahı Türkiye'de bulunanlar (İkametgah, Kanunu Medeninin 19'uncu ve müteakip maddelerinde yazılı olan yerlerdir);    2.Bir takvim yılı içinde Türkiye'de devamlı olarak altı aydan fazla oturanlar (Geçici ayrılmalar Türkiye'de oturma süresini kesmez.),    5 nci maddesinde de; "Türkiye'de yerleşmiş olmayan gerçek kişiler sadece Türkiye'de elde ettikleri kazanç ve iratlar üzerinden vergilendirilirler. " hükümlerine yer verilmiştir. "Türkiye'de yerleşmiş olmayan gerçek kişiler sadece Türkiye'de elde ettikleri kazanç ve iratlar üzerinden vergilendirilirler. " hükümlerine yer verilmiştir.    Bu hükümlere göre, ikametgahı Türkiye'de bulunan veya bir takvim yılı içinde Türkiye'de devamlı olarak altı aydan fazla oturan gerçek kişiler Türkiye'de yerleşmiş sayılacaklarından, elde ettikleri gelirlerin tam mükellefiyet esasına göre gelir vergisine tabi tutulması gerekmektedir.    Yine aynı Kanunun 75 inci maddesinin birinci fıkrasında, sahibinin ticari, zirai veya mesleki faaliyeti dışında nakdi sermaye veya para ile temsil edilen değerlerden müteşekkil sermaye dolayısıyla elde ettiği kar payı, faiz, kira ve benzeri iratların menkul sermaye iradı olduğu hüküm altına alınmış, 86 ncı maddesinin birinci fıkrasının (1/d) bendinde ise bir takvim yılı içinde elde edilen ve toplamı 600 milyon lirayı (296 Seri No'lu Gelir Vergisi Genel Tebliği ile 2017 yılı için 1.600 TL.)  aşmayan, tevkifata ve istisna uygulamasına konu olmayan menkul ve gayrimenkul sermaye iratları için yıllık beyanname verilmeyeceği, diğer gelirler için beyanname verilmesi halinde bu gelirlerin beyannameye dahil edilmeyeceği belirtilmiştir.    Öte yandan; aynı Kanunun 123 üncü maddesinde; Öte yandan; aynı Kanunun 123 üncü maddesinde; "Tam mükellefiyete tabi mükelleflerin yabancı memleketlerde elde ettikleri kazanç ve iratlardan mahallinde ödedikleri benzeri vergiler, Türkiye'de tarh edilen Gelir Vergisi'nin yabancı memleketlerde elde edilen kazanç ve iratlara isabet eden kısmından indirilir.    Birinci fıkra hükmünce indirilecek miktar Gelir Vergisinin yabancı memleketlerde elde edilen kazanç ve iratlara isabet eden kısmından fazla olduğu takdirde, aradaki fark nazara alınmaz." hükümlerine yer verilmiştir.    Diğer taraftan, "Türkiye Cumhuriyeti Hükümeti ile Yeni Zelanda Hükümeti Arasında Gelir Üzerinden Alınan Vergilerde Çifte Vergilendirmeyi Önleme ve Vergi Kaçakçılığına Engel Olma Anlaşması" 01.01.2012 tarihinden itibaren uygulanmaktadır.    Anlaşma, iki devletten birisinin veya her ikisinin mukimi olan kişilere uygulanmakta olup,  mukimliğe ilişkin düzenlemelere Anlaşmanın 4 üncü maddesinde yer verilmektedir.    Anlaşmanın "Mukim" başlıklı 4 üncü maddesinin 1 ve 2 nci fıkralarında    "1. Bu Anlaşmanın amaçları bakımından, "bir Akit Devletin mukimi" terimi, bu Devlet, herhangi bir politik alt bölümü veya mahalli idaresi de dahil olmak üzere, o Devletin mevzuatı gereğince ev, ikametgah, kanuni ana merkez, yönetim yeri veya benzer yapıda diğer herhangi bir kriter nedeniyle vergi mükellefi olan kişi anlamına gelir. Ancak bu terim, yalnızca o Devletteki kaynaklardan elde edilen gelir nedeniyle o Devlette vergiye tabi tutulan herhangi bir kişiyi kapsamaz.    2.1 inci fıkra hükümleri dolayısıyla bir gerçek kişi her iki Akit Devletin de mukimi lduğunda, bu kişinin durumu aşağıdaki şekilde belirlenecektir:    a) Bu kişi, yalnızca daimi olarak kalabileceği bir evin bulunduğu Devletin mukimi kabul edilecektir. Eğer bu kişinin her iki Devlette de daimi olarak kalabileceği bir evi varsa, bu kişi, yalnızca kişisel ve ekonomik ilişkilerinin daha yakın olduğu (hayati menfaatlerin merkezi olan) Devletin mukimi olarak kabul edilecektir;    b) Eğer kişinin hayati menfaatlerinin merkezinin yer aldığı Devlet saptanamazsa veya her iki Devlette de daimi olarak kalabileceği bir evi yoksa, bu kişi yalnızca kalmayı adet edindiği evin bulunduğu Devletin mukimi kabul edilecektir;    c) Eğer kişinin her iki Devlette de kalmayı adet edindiği bir ev varsa veya her iki Devlette de böyle bir ev söz konusu değilse, bu kişi yalnızca vatandaşı olduğu Devletin mukimi kabul edilecektir;    d) Eğer kişi her iki Devletin de vatandaşı ise veya her iki Devletin de vatandaşı değilse, Akit Devletlerin yetkili makamları sorunu karşılıklı anlaşmayla çözeceklerdir."    hükümleri yer almaktadır. Buna göre, "mukim" terimi, Anlaşmaya taraf devletin mevzuatı gereğince ev, ikametgah, kanuni ana merkez, yönetim yeri veya benzer yapıda diğer herhangi bir kriter nedeniyle vergi mükellefi olan gerçek ve tüzel kişileri kapsamaktadır. Söz konusu kişilerin her iki devlette birden mukim kabul edilmeleri durumunda ise sorun yine aynı maddenin 2 nci fıkrasında yer alan kriterler kullanılmak suretiyle çözümlenmektedir.    Dolayısıyla, mukimliğin belirlenmesinde öncelikle her ülkenin kendi iç mevzuat hükümleri dikkate alınmakta olup, iç mevzuat hükümlerimiz çerçevesinde yapılacak bir değerlendirmeye göre Türkiye'de mukim olduğunuzun kabul edilmesi halinde, tam mükellef statüsünde hem Yeni Zelanda hem de Türkiye kaynaklı gelirleriniz dâhil, tüm dünya gelirleriniz üzerinden Türkiye'de vergilendirilmeniz gerekmektedir.    Diğer taraftan, Anlaşmanın "Diğer Gelirler" başlıklı 21 inci maddesinde;    "1. Bir Akit Devlet mukiminin, nerede doğarsa doğsun, bu Anlaşmanın daha önceki maddelerinde belirtilmeyen gelir unsurları, yalnızca bu Devlette vergilendirilecektir. 2.6 ncı maddenin 2 nci fıkrasında tanımlanan gayrimenkul varlıklardan elde edilen gelir hariç olmak üzere, bir Akit Devlet mukimi olan söz konusu gelirin lehdarı, diğer Akit Devlette bulunan bir iş yeri vasıtasıyla ticari faaliyette veya bu diğer Devlette yer alan sabit bir yer vasıtasıyla serbest meslek faaliyetinde bulunursa ve gelirin ödendiği hak veya varlık ile bu iş yeri veya sabit yer arasında etkin bir bağ bulunmaktaysa, bu gelire 1 inci fıkra hükümleri uygulanmayacaktır. Bu durumda, olayına göre 7 nci veya 14 üncü madde hükümleri uygulanacaktır.    3.1 inci ve 2 nci fıkra hükümlerine bakılmaksızın, bir Akit Devlet mukiminin, diğer Akit Devlette doğan ve bu Anlaşmanın bundan önceki maddelerinde be