Yurt dışından alınan gemi inşası dizayn, mimarlık ve mühendislik hizmetlerinin vergilendirilmesi.

T.C.GELİR İDARESİ BAŞKANLIĞI İSTANBUL VERGİ DAİRESİ BAŞKANLIĞI Mükellef Hizmetleri Katma Değer Vergisi Grup Müdürlüğü Sayı:39044742-010.01-116449930.12.2019 Konu:Yurt dışından alınan gemi inşası dizayn, mimarlık ve mühendislik hizmetlerinin vergilendirilmesi.    İlgide kayıtlı özelge talep formunuzda;  faaliyet konusu gemi inşaatı, imalatı ve onarımı olan şirketinizin Norveç, İspanya ülkelerinde faaliyet gösteren firmalardan gemi inşası dizayn hizmeti, mimari ve mühendislik (serbest meslek hizmeti) alımlarında bulunduğu belirtilerek, şirketiniz adına düzenlenen hizmet faturalarından Kurumlar Vergisi Kanunu 30 uncu maddesi ve çifte vergi anlaşması gereğince  kurum stopajı yapılıp yapılmayacağı ve katma değer vergisinin (KDV) beyan edilip edilmeyeceği hususlarında Başkanlığımızın görüşü sorulmaktadır.KURUMLAR VERGİSİ YÖNÜNDEN :5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanununun 3 üncü maddesinin ikinci fıkrasında; birinci maddede yazılı kurumlardan kanuni ve iş merkezlerinden her ikisi de Türkiye içinde bulunmayanların yalnız Türkiye'de elde ettikleri kazançları üzerinden vergilendirileceği hükme bağlanmış, üçüncü fıkrasında ise dar mükellefiyet mevzuuna giren kurum kazancının hangi kazanç ve iratlardan oluştuğu belirtilmiştir. Anılan maddenin 3 üncü fıkrasının (a) bendinde de Türkiye'de Vergi Usul  Kanunu hükümlerine uygun iş yeri olan veya daimi temsilci bulunduran yabancı kurumlar tarafından bu yerlerde veya bu temsilciler vasıtasıyla yapılan işlerden elde edilen ticari kazançların, (c) bendinde de Türkiye’de elde edilen serbest meslek kazançlarının dar mükellefiyet konusuna giren kurum kazancı olarak vergilendirileceği hükme bağlanmıştır.Diğer taraftan, Kurumlar Vergisi Kanunu'nun 30 uncu maddesinde de dar mükellefiyete tabi kurumların Türkiye’de elde ettikleri serbest meslek kazançları üzerinden vergi kesintisi yapılması öngörülmüş olup, bahse konu vergi kesintisi oranı 2009/14593 sayılı Bakanlar Kurulu Kararı uyarınca 3/2/2009 tarihinden itibaren, diğer serbest meslek kazançlarında %20 olarak belirlenmiştir.1 Seri No.lu Kurumlar Vergisi Genel Tebliğinin "30.3." bölümünün beşinci ve altıncı paragraflarında;"Öte yandan, dar mükellefiyete tabi kurumların, Türkiye’de bir işyeri veya daimi temsilci bulundurmak suretiyle yaptıkları ticari ve zirai faaliyet kapsamında, bu işyerleri veya daimi temsilcileri vasıtasıyla elde ettikleri serbest meslek kazançları, gayrimenkul sermaye iratları (dar mükellef kooperatiflere ait taşınmazların kiralanması karşılığında bunlara yapılan kira ödemeleri hariç) ve menkul sermaye iratları (kâr payları ile Kanunun 15 inci maddesinin birinci fıkrasında vergi kesintisine tabi tutulan menkul sermaye iratları hariç) üzerinden anılan Kanunun 30 uncu maddesine göre vergi kesintisi yapılmayacaktır.Ancak, dar mükellefiyete tabi kurumların Türkiye’de bir işyeri veya daimi temsilcisi bulunmadan veya Türkiye’de bir işyeri veya daimi temsilci bulunsa da bu işyerlerinde yürüttükleri ticari faaliyetle bağlantılı olmamak suretiyle elde ettikleri, serbest meslek kazançlarından, gayrimenkul sermaye iratlarından ve kâr payları hariç menkul sermaye iratlarından Kanunun 30 uncu maddesine göre vergi kesintisi yapılacağı tabiidir. "  açıklamaları yapılmıştır."Diğer taraftan, "Türkiye Cumhuriyeti ile İspanya Krallığı Arasında Gelir Üzerinden Alınan Vergilerde Çifte Vergilendirmeyi Önleme ve Vergi Kaçakçılığına Engel Olma Anlaşması" 01/01/2004 tarihinden itibaren; "Türkiye Cumhuriyeti ile Norveç Krallığı Arasında Gelir Üzerinden Alınan Vergilerde Çifte Vergilendirmeyi Önleme ve Vergi Kaçakçılığına Engel Olma Anlaşması" ise 01/01/2012 tarihinden itibaren uygulanmaktadır.İspanya ve Norveç mukimi firmalardan gemi inşası dizayn, mimari ve mühendislik hizmeti alımı karşılığında söz konusu firmalara yapılacak ödemelerin vergilendirilme hususunun anılan Anlaşmaların "Serbest Meslek Faaliyetleri"ne ilişkin 14 üncü maddesi kapsamında değerlendirilmesi gerekmektedir.Türkiye-İspanya Çifte Vergilendirmeyi Önleme Anlaşması'nın (ÇVÖA) 14 üncü maddesinin 2 nci ve 3 üncü fıkraları;"2. Bir Akit Devlet teşebbüsünün serbest meslek faaliyetleri veya benzer nitelikteki diğer faaliyetleri dolayısıyla elde ettiği gelir, yalnızca bu Devlette vergilendirilebilecektir. Bununla beraber, eğer bu hizmet veya faaliyetler diğer Devlette icra edilirse ve eğer:a) Teşebbüs, bu hizmet veya faaliyetleri icra etmek üzere bu diğer Devlette bir iş yerine sahip olursa; veyab) Hizmet veya faaliyetlerin icra edildiği süre veya süreler, herhangi bir kesintisiz 12 aylık dönemde toplam 183 günü aşarsa,söz konusu gelir, aynı zamanda bu diğer Akit Devlette de vergilendirilebilir.Böyle bir durumda olayına göre, ya yalnızca söz konusu iş yerine atfedilebilen gelir, ya da yalnızca bu diğer Devlette icra edilen hizmet veya faaliyetlere atfedilebilen gelir, bu diğer Devlette vergilendirilebilir. Her iki durumda da bu teşebbüs, söz konusu gelir dolayısıyla bu diğer Akit Devlette, bu Anlaşmanın 7 nci maddesi hükümlerine göre vergilendirilmeyi, yani söz konusu gelir bu diğer Devlette bulunan iş yerine atfedilebilirmiş gibi vergilendirilmeyi tercih edebilir. Bu tercih, bu diğer Devletin söz konusu gelir üzerinden tevkifat suretiyle vergi alma hakkını etkilemeyecektir.3. Bu tercih, bu diğer Devletin söz konusu gelir üzerinden tevkifat suretiyle vergi alma hakkını etkilemeyecektir.3. "Serbest meslek faaliyetleri" terimi, özellikle bağımsız olarak yürütülen bilimsel, edebi, artistik, eğitici ve öğretici faaliyetleri, bunun yanı sıra, doktorların, avukatların, mühendislerin, mimarların, dişçilerin, muhasebecilerin bağımsız faaliyetlerini ve özel mesleki bilgi ve maharet gerektiren diğer faaliyetleri kapsamına alır."hükümlerini öngörmekte,Anlaşma'ya ek Protokol'ün 7 nci maddesinde ise;"Bir Akit Devlet teşebbüsü tarafından diğer Akit Devlette, bu diğer Devlette bulunan görevli personel veya istihdam edilen personel aracılığı ile hizmet veya faaliyetler (aynı veya bağlı projeler için) icra edilir ise, söz konusu hizmet veya faaliyetin bu diğer Devlette icra edildiği kabul edilecektir."hükmü bulunmaktadır.Buna göre, İspanya mukimi firmaların Türkiye'ye gelmeksizin İspanya'da icra edeceği serbest meslek faaliyetleri dolayısıyla elde edeceği gelirleri vergileme hakkı yalnız İspanya'ya aittir. Söz konusu faaliyetlerin Türkiye'de icra edilmesi durumunda ise, İspanya mukimi firmaların bu faaliyetleri Türkiye'de Anlaşma'nın 5 inci maddesi kapsamında bir iş yeri vasıtasıyla icra etmesi veya Türkiye'deki faaliyetlerinin icra edildiği süre veya sürelerin herhangi bir kesintisiz 12 aylık dönemde toplam 183 günden fazla olması halinde, Türkiye'nin de bu gelirleri iç mevzuat hükümlerimiz çerçevesinde vergilendirme hakkı bulunmaktadır.İspanya mukimi firmaların Türkiye'de serbest meslek icrası için kaldığı sürenin herhangi bir kesintisiz 12 aylık dönemde toplam 183 günü aşıp aşmadığının tespitinde; Türkiye'de serbest meslek faaliyeti sunuluyorsa, aynı veya bağlı proje kapsamındaki faaliyetlerin tamamı ve aynı veya bağlı proje kapsamında sunulan hizmetin Türkiye'ye gönderilen birden fazla personel vasıtasıyla icra edildiği durumda, bunların Türkiye'de toplam kalma süreleri dikkate alınacaktır.Türkiye-Norveç Çifte Vergilendirmeyi Önleme Anlaşması'nın 14 üncü maddesinin 2, 3 ve 4 üncü fıkraları;"2. Bir Akit Devlet teşebbüsünün serbest meslek hizmetleri veya bağımsız nitelikteki diğer faaliyetleri dolayısıyla elde ettiği gelir, yalnızca bu Devlette vergilendirilecektir. Bununla beraber, bu hizmet veya faaliyetler diğer Devlette icra edilirse ve eğer:a) teşebbüs, söz konusu hizmet veya faaliyetleri icra etmek üzere bu diğer Devlette bir işyerine sahip olursa; veyab) hizmet veya faaliyetlerin icra edildiği süre veya süreler, 12 aylık herhangi bir kesintisiz dönemde toplam 183 günü aşarsa,söz konusu gelir aynı zamanda bu diğer Akit Devlette de vergilendirilebilir.Böyle bir durumda, olayına göre, yalnızca söz konusu işyerine veya bu diğer Devlette icra edilen hizmet ya da faaliyetlere atfedilebilen gelir bu diğer Devlette vergilendirilebilir. 3. Bir Akit Devlet gerçek kişisi veya teşebbüsü, önceki fıkralar uyarınca diğer Akit Devlette vergilendirildiği