Arı Yetiştiricileri Birliğinin üyelerine ve üst birliklere üye olan diğer birlik üyelerine arı ürünleri tesliminde KDV

T.C.GELİR İDARESİ BAŞKANLIĞI Sakarya Vergi Dairesi BaşkanlığıGelir Kanunları Grup Müdürlüğü Sayı:E-16432732-130[17-2022-35]-2587118.05.2023 Konu:Arı Yetiştiricileri Birliğinin üyelerine ve üst birliklere üye olan diğer birlik üyelerine arı ürünleri tesliminde KDV İlgi:a)… tarihli ve … kayıt sayılı özelge talep formunuz.b)… tarihli ve … kayıt sayılı özelge talep formunuz. İlgide kayıtlı özelge talep formlarınızın incelenmesinden; … İli Arı Yetiştiricileri Birliği olarak üyelerinize ve üst birliklere üye olan diğer birlik üyelerine yapacağınız arı ürünleri (bal, polen, propolis, arı sütü vb.), arıcılık malzeme ve ekipmanları (kavanoz, bal tenekesi, maske, eldiven, körük, örtü bezi vb.), arı yemi (fondon şeker, kek, şeker vb.), ilaç (formik asit, oksalik asit, nosemit vb.), kovan ve temel petek ürünleri teslimlerinin katma değer vergisinden (KDV) istisna olup olmadığı, istisna olmaması durumunda uygulanacak KDV oranı hususunda Başkanlığımız görüşünün sorulduğu anlaşılmaktadır. 3065 sayılı KDV Kanununun; 3065 sayılı KDV Kanununun; - 1/1 inci maddesinde; ticari, sınaî, zirai faaliyet ve serbest meslek faaliyeti çerçevesinde Türkiye'de yapılan teslim ve hizmetlerin KDV ye tabi olduğu, - 13/ı maddesinde, küspe (Türk Gümrük Tarife Cetvelinin 2303.10 tarife pozisyon numarasında sınıflandırılan nişastacılık artıkları ve benzeri artıklar ile 2303.30.00.00.00 gümrük tarife istatistik pozisyon numarasında sınıflandırılan biracılık ve damıtık içki sanayinin posa ve artıkları hariç), tam yağlı soya (fullfat), kepek, razmol, balık unu, et unu, kemik unu, kan unu, tapyoka (manyok), sorgum ve her türlü fenni karma yemler (kedi-köpek mamaları hariç), saman, yem şalgamı, hayvan pancarı, kök yemler, kuru ot, yonca, fiğ, korunga, hasıl ve slajlık mısır, üçgül, yemlik lahana, yem bezelyesi ve benzeri hayvan yemleri (yeşil ve kuru kaba yemler ve bunların pellet şeklinde veya mevsimsel ihtiyaçlara göre bir bağlayıcı kullanılarak veya kullanılmadan işlem görmüş olanları dahil) tesliminin KDV den istisna olduğu, - 17/1-a maddesinde; genel ve katma bütçeli daireler, il özel idareleri, belediyeler, köyler, bunların teşkil ettikleri birlikler, üniversiteler, döner sermayeli kuruluşlar, kanunla ve Cumhurbaşkanlığı Kararnamesiyle kurulan kamu kurum ve kuruluşları, kamu kurumu niteliğindeki meslek kuruluşları, siyasî partiler ve sendikalar, kanunla kurulan veya tüzelkişiliği haiz emekli ve yardım sandıkları, kamu menfaatine yararlı dernekler, tarımsal amaçlı kooperatifler ve Cumhurbaşkanınca vergi muafiyeti tanınan vakıfların ilim, fen ve güzel sanatları, tarımı yaymak, ıslah ve teşvik etmek amacıyla yaptıkları teslim ve hizmetlerinin KDV den istisna edildiği hüküm altına alınmıştır. 60 Seri No.lu KDV Sirkülerinin "Tarımsal Amaçlı Kooperatiflerde KDV Uygulaması" başlıklı (3.6.3.) bölümünde; "Tarımsal amaçlı kooperatiflere bedelsiz olarak yapılan her türlü teslim ve hizmetler KDV Kanununun 17/2-b maddesi; bu kooperatiflerin gerçek usulde gelir vergisine tabi olmayan çiftçilerden yapmış olduğu mal ve hizmet alımları ise KDV Kanununun 17/4-b maddesi hükmü uyarınca KDV'den müstesnadır. 4631 sayılı Hayvan Islahı Kanununun 4 üncü maddesi kapsamında hayvan ıslahı, yetiştirme ve pazarlama amacı ile tüzel kişiliğe sahip özel hukuk hükümlerine tabi kooperatif nitelikli olarak kurulan birlikler Kurumlar Vergisi Kanunu ve KDV Kanununun 17/1-a ve 17/4-h maddeleri hükümlerinin uygulaması bakımından kooperatif olarak değerlendirilmektedir. KDV Kanununun 17/1-a maddesinde ifade edilen tarımı yaymak, ıslah ve teşvik amacı, toprak analizleri; tarla denemeleri; zirai araştırmaların yapılması; hububat sebze ve meyve üzerine yapılan araştırma, inceleme ve ıslah çalışması; zirai mahsullerin muayene edilmesi, fumigasyona tabi tutulması; damızlık tohum ve hayvan yetiştirilmesi; orman yollarının yapılması; damızlık hayvan, damızlık fide, fidan, bağ çubuğu, tohum ve faydalı böcekler gibi teslim ve hizmetleri kapsamaktadır. Dolayısıyla, 4631 sayılı Hayvan Islahı Kanununun 4 üncü maddesine göre kurulan birliklerin tarımı yaymak, ıslah ve teşvik etmek amacıyla yaptıkları ve yukarıda belirtilen teslim ve hizmetleri KDV Kanununun 17/1-a maddesi, arazi ıslahına ait yapmış oldukları hizmetler ise aynı Kanunun 17/4-h maddesi uyarınca KDV'den istisna olacaktır."  açıklamaları yer almaktadır. Buna göre, Birliğinizin üyelerine ve üst birliklere üye olan diğer birlik üyelerine yapacağı arı ürünleri (bal, polen, propolis, arı sütü vb.), arıcılık malzeme ve ekipmanları (kavanoz, bal tenekesi, maske, eldiven, körük, örtü bezi vb.), ilaç (formik asit, oksalik asit, nosemit vb.), kovan ve temel petek teslimlerinin KDV Kanununun 17/1-a maddesi çerçevesinde değerlendirilmesi mümkün bulunmamakta olup, söz konusu ürünlerin tesliminde KDV Kanununun 1/1 inci maddesine göre KDV hesaplanması gerekmektedir. Diğer taraftan, üyelerinize ve üst birliklere üye olan diğer birlik üyelerine yapacağınız arı yemi (fondon şeker, kek, şeker vb.) teslimlerinin, bu ürünlerin sadece hayvan gıdası olarak kullanılması halinde, KDV Kanununun 13/ı maddesi kapsamında KDV'den istisna olması gerekmektedir. Öte yandan, mal teslimi ve hizmet ifalarına uygulanan KDV oranları, 3065 sayılı KDV Kanununun 28 inci maddesinin verdiği yetkiye dayanılarak maddede yer alan sınırlar dahilinde, 700 sayılı Kanun Hükmünde Kararname ile değişmeden önce Bakanlar Kurulu, değişiklik sonrasında ise Cumhurbaşkanı tarafından belirlenmektedir. Bu kapsamda KDV oranları, 2007/13033 sayılı Bakanlar Kurulu Kararı (BKK) eki (I) sayılı listede yer alan teslim ve hizmetler için %1, (II) sayılı listede yer alan teslim ve hizmetler için %8, bu listelerde yer almayan vergiye tabi işlemler içinse %18 olarak uygulanmaktadır. 1) 2007/13033 sayılı BKK eki (II) sayılı listenin (A) bölümü kapsamında Türk Gümrük Tarife Cetvelinin (TGTC) ilgili fasılları veya alt tarife pozisyonları itibarıyla sayılan ve %8 KDV oranına tabi olan gıda maddeleri, 5189 sayılı Cumhurbaşkanı Kararının 6 ncı maddesi ile aynı BKK eki (I) sayılı listenin (A) bölümüne taşınmış ve bu bölümde sayılan malların ithal veya teslimlerine uygulanacak KDV oranı 14/2/2022 tarihinden itibaren %1 olarak belirlenmiş; aynı Kararın 1 inci maddesi ile de anılan BKK'nın 1/3 maddesinde yapılan düzenlemeyle, (I) sayılı listenin "A) GIDA MADDELERİ" bölümünde yer alan ürünlerden özel tüketim vergisine (ÖTV) tabi olanların tesliminde %8 oranında vergi uygulanacağı hükmü eklenmiştir. Aynı BKK eki (I) sayılı listenin "A) GIDA MADDELERİ" başlıklı bölümünün; - 2 nci sırasında "4 no.lu faslında yer alan mallar (0408.11.20.00.00, 0408.19.20.00.00, 0408.91.20.00.00, 0408.99.20.00.00 pozisyonlarında yer alan mallar hariç)," - 10 uncu sırasında "12 no.lu faslında yer alan mallar (yalnız; sebze ve meyveler, bunların tohum, çekirdek ve sporları, nane, şeker kamışı, pamuk tohumu ve çiğiti, yağlı tohum ve meyvelerin un ve kaba unları)," sayılmıştır. Bu sıralar uyarınca; TGTC'nin 0409.00.00.00.11 GTİP numarasında yer aldığı ifade edilen petek bal, 0409.00.00.00.12 GTİP numarasında yer aldığı ifade edilen süzme bal ve 0410.90.00.00.13 GTİP numarasında yer aldığı ifade edilen arı sütünün 14/2/2022 tarihinden itibaren tesliminde söz konusu BKK eki (I) sayılı listenin A/2 nci sırası kapsamında %1 oranında; Ancak, 12 no.lu fasılda yer alan malların sınırlı olarak indirimli oran kapsamında sayılmış olması nedeniyle, TGTC'nin 1212.99.95.00.11 GTİP numarasında yer aldığı ifade edilen dondurulmuş taze polen ile 1212.99.95.00.12 GTİP numarasında yer aldığı ifade edilen kurutulmuş polenin söz konusu BKK eki (I) sayılı listenin A/10 uncu sırası kapsamında değerlendirilmesi mümkün bulunmadığından, tesliminin genel oranda (%18) KDV'ye tabi tutulması gerekmektedir. 2) Söz konusu BKK eki (II) sayılı listenin 22 nci sırasında yer alan, 18/12/2007 tarihli ve 2007/13007 sayılı Kararnamenin eki İstatistik Pozisyonlarına Bölünmüş TGTC'de GTİP numaraları itibarıyla sayılan eşyaların teslimi ile bunlardan makine ve cihaz niteliği taşıyanların kiralanması hizmetleri %8 oranında KDV'ye tabi iken, 29/