Kurum Aktifinde Kayıtlı Bulunan Gayrimenkulün Satışında KVK ve KDV İstisnası ileYenileme Fonu

T.C. GELİR İDARESİ BAŞKANLIĞI Trabzon Vergi Dairesi BaşkanlığıGelir Kanunları Grup Müdürlüğü Sayı:26468226-010.09[ÖZG-4-2019]-3922404.08.2021 Konu:Kurum Aktifinde Kayıtlı Bulunan Gayrimenkulün Satışında KVK ve KDV İstisnası ileYenileme Fonu İlgi:a)… tarih ve … kayıt sayılı özelge talep formunuz.b)… tarih ve … kayıt sayılı dilekçeniz.c)… tarih ve … kayıt sayılı dilekçeniz. İlgide kayıtlı özelge talep formu ve ek dilekçelerinizde, Şirketinizin özel sağlık kurumları tarafından verilen insan sağlığına yönelik yataklı hastane hizmetleri işi ile iştigal ettiği, ayrıca şirket ana sözleşmesinde faaliyet konuları arasında hastaneler, sağlık merkezleri poliklinik ve benzer sağlık amaçlı tesisler kurmak, işletmek, kiraya vermek ve gayrimenkul ticareti ile inşaat taahhüt işi gibi faaliyetlerin bulunduğu, 2009 yılından itibaren şirket aktifinde kayıtlı bulunan hastane binanızı 24/11/2010-4/9/2014 tarihleri arasında fiilen işlettiğiniz, daha sonrasında ekonomik nedenlerle tüm müştemilatı ile birlikte başka bir sağlık grubuna kiraya verdiğiniz ve 2019 Mayıs ayı itibariyle de sattığınızı belirterek, söz konusu satış işleminin Kurumlar Vergisi Kanununun 5/1-e maddesi ve 3065 sayılı Katma Değer Vergisi (KDV) Kanununun 17/4-r maddesinde düzenlenen istisnaların kapsamında olup olmadığı ile satış nedeniyle oluşan karın 213 sayılı Vergi Usul Kanununun 328 inci maddesi kapsamında yenileme fonunda alınıp alınamayacağı hususlarında Başkanlığımız görüşü talep edilmektedir. Kurumlar Vergisi Kanunu Yönünden Değerlendirme    5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanununun "İstisnalar" başlıklı 5 inci maddesinde; "(1) Aşağıda belirtilen kazançlar kurumlar vergisinden müstesnadır: ... (e) Kurumların, en az iki tam yıl süreyle aktiflerinde yer alan iştirak hisseleri ile aynı süreyle sahip oldukları kurucu senetleri, intifa senetleri ve rüçhan haklarının satışından doğan kazançların %75'lik kısmı ile aynı süreyle aktiflerinde yer alan taşınmazların satışından doğan kazançların %50'lik kısmı. Bu istisna, satışın yapıldığı dönemde uygulanır ve satış kazancının istisnadan yararlanan kısmı satışın yapıldığı yılı izleyen beşinci yılın sonuna kadar pasifte özel bir fon hesabında tutulur. Ancak satış bedelinin, satışın yapıldığı yılı izleyen ikinci takvim yılının sonuna kadar tahsil edilmesi şarttır. Bu süre içinde tahsil edilmeyen satış bedeline isabet eden istisna nedeniyle zamanında tahakkuk ettirilmeyen vergiler ziyaa uğramış sayılır. İstisna edilen kazançtan beş yıl içinde sermayeye ilave dışında herhangi bir şekilde başka bir hesaba nakledilen veya işletmeden çekilen ya da dar mükellef kurumlarca ana merkeze aktarılan kısım için uygulanan istisna dolayısıyla zamanında tahakkuk ettirilmeyen vergiler ziyaa uğramış sayılır. Aynı süre içinde işletmenin tasfiyesi (bu Kanuna göre yapılan devir ve bölünmeler hariç) halinde de bu hüküm uygulanır. ... Menkul kıymet veya taşınmaz ticareti ve kiralanmasıyla uğraşan kurumların bu amaçla ellerinde bulundurdukları değerlerin satışından elde ettikleri kazançlar istisna kapsamı dışındadır." hükmü yer almaktadır. Diğer taraftan 1 Seri No.lu Kurumlar Vergisi Genel Tebliğinin "5.6.2.3.4. Menkul kıymet veya taşınmaz ticareti ile uğraşılmaması" başlıklı bölümünde; "Menkul kıymet veya taşınmaz ticareti ve kiralanmasıyla uğraşan kurumların bu amaçla ellerinde bulundurdukları istisna kapsamındaki değerlerin satışından elde ettikleri kazançlar istisna kapsamı dışındadır. İstisna uygulaması esas itibarıyla bütün kurumlar için geçerlidir. Ancak, faaliyet konusu menkul kıymet veya taşınmaz ticareti ve kiralanması olan kurumların bu amaçla iktisap ettikleri ve ellerinde tuttukları kıymetlerin satışından elde ettikleri kazançlar için istisnadan yararlanmaları mümkün değildir. Satışa konu edilen kıymetlerin iki tam yıl kurum aktifinde kayıtlı olması da durumu değiştirmeyecektir. Aynı durum, satmak üzere taşınmaz inşaatı ile uğraşan mükellefler açısından da geçerlidir. Aynı durum, satmak üzere taşınmaz inşaatı ile uğraşan mükellefler açısından da geçerlidir. Ancak, taşınmaz ticareti ile uğraşan mükelleflerin faaliyetlerinin yürütülmesine tahsis ettikleri taşınmazların satışından elde ettikleri kazançlara istisna uygulanabilecek; taşınmaz ticaretine konu edilen veya kiralama ya da başka surette değerlendirilen taşınmazların satış kazancı ise istisnaya konu edilmeyecektir. Örnek 1: Bir inşaat şirketinin şirket merkezi olarak kullanılmak üzere inşa etmiş olduğu bir binayı, en az iki tam yıl süre ile kullandıktan sonra satması halinde, bu satıştan doğan kazanç için istisna uygulanabilecektir. Şirketin satmak amacıyla inşa etmiş olduğu veya satın aldığı binaların satışından elde ettiği kazançlar için söz konusu istisna uygulanmayacaktır. Örnek 2: İnşaat faaliyetinde bulunan bir şirketin satın aldığı arsayı iki tam yıl geçtikten sonra satması halinde ya da faaliyet konusu alış veriş merkezleri inşa etmek veya kiraya vermek olan şirketin bu amaçla inşa ettiği taşınmazları iki tam yıl geçtikten sonra satması halinde, şirketin bu istisnadan yararlanması söz konusu olmayacaktır. Örnek 3: Örnek 3: Bir inşaat şirketinin inşa etmiş olduğu binanın bir kısmını otopark olarak, diğer bir kısmını işyeri olarak kiraya vermesi, kalan kısmını ise şirket faaliyetlerinde kullanması halinde, şirket faaliyetinde kullandığı kısmın satılmasından elde edilen kazanç istisnaya konu olabilecek, diğer kısımlar istisnadan yararlanamayacaktır. ..." açıklamaları yer almaktadır. Şirketinizin ana sözleşmesi ile ticaret sicil gazetesinin incelenmesinden, şirketinizin amaç ve konuları arasında, hastaneler, sağlık merkezleri, poliklinik, klinik ve estetik ve kozmotoloji merkezleri, röntgen ve tomografi merkezleri, tıbbi ve biyolojik tahlil laboratuarları ve benzeri sağlık amaçlı tesisler kurmak, işletmek, kiralamak, kiraya vermek, her türlü inşaat elektrik ve sıhhi tesisat işleri, alt yapı-üst yapı sanat yapıları olan yollar, köprüler, barajlar, göletler, tüneller, konutlar, özel okullar, oteller, hastaneler, spor tesisleri, konut kooperatifi yapıları içme suları ve buna benzer bütün inşaat yapılarını inşa etmek, her türlü arsa, arazi, tarla gibi taşınmazlar satın almak, bunlar üzerinde taşınmazlar inşa etmek, inşaat halinde ya da bitmiş olarak inşaat almak, kat karşılığı inşaat yapmak gibi faaliyetlerinin yer aldığı anlaşılmıştır. Yukarıda yer alan Kanun hükümleri ve yapılan açıklamalar çerçevesinde, 2009 yılından itibaren Şirket aktifinizde kayıtlı bulunan ve 24/11/2010-4/9/2014 tarihleri arasında fiilen işletilen söz konusu taşınmazın, daha sonra tüm demirbaşları ile birlikte hastane olarak başka bir sağlık grubuna kiraya verilmek suretiyle değerlendirilmesi nedeniyle söz konusu taşınmazın satışından doğacak kazancın, Kurumlar Vergisi Kanununun 5 inci maddesinin birinci fıkrasının (e) bendi kapsamında kurumlar vergisinden istisna tutulması mümkün değildir. KDV Kanunu Yönünden Değerlendirme 3065 sayılı KDV Kanununun 17/4- r maddesinde, kurumların aktifinde en az iki tam yıl süreyle bulunan iştirak hisseleri ile taşınmazların satışı suretiyle gerçekleşen devir ve teslimlerin KDV'den istisna olduğu, ancak istisna kapsamındaki kıymetlerin ticaretini yapan kurumların bu amaçla aktiflerinde bulundurdukları taşınmaz ve iştirak hisselerinin teslimlerinin istisna kapsamında olmadığı hüküm altına alınmıştır. KDV Genel Uygulama Tebliğinin "Taşınmaz Satışlarında İstisna Uygulaması" başlıklı (II/F-4.16.1.) bölümünde, satışa konu edilecek taşınmazlar (arsa, arazi, bina) ile iştirak hisselerinin satışında istisna uygulanabilmesi için bu kıymetlerin kurumların aktiflerinde asgari 2 tam yıl (730 gün) kayıtlı bulunmuş olması gerektiği, ancak istisna kapsamındaki kıymetlerin ticaretini yapan (taşınmazların mutat olarak alım satımının yapılması veya kiraya verilmesi) kurumların, bu amaçla aktiflerinde bulundurdukları taşınmazların tesliminde istisna hükmünün uygulanmayacağı açıklanmıştır. Tebliğin aynı bölümünde konuya ilişkin verilen 1 numaralı örnekte "Gayrimenkul kiralaması faaliyeti ile iştigal eden (M) Ltd. Şti. aktifinde iki tam yıl süre ile bulunan taşınmazı satışa çıkarmıştır. Söz konusu satış işlemi şirket faali