Üst hakkı tesis edilen arazi üzerinde yapılan tesislerin ve bu tesislere ait ekipmanların aktifleştirilmesi ve itfası hk.

T.C.GELİR İDARESİ BAŞKANLIĞI ANKARA VERGİ DAİRESİ BAŞKANLIĞI(Mükellef Hizmetleri Usul Grup Müdürlüğü) Sayı:27575268-105[313-2014-377]-44719813.11.2017 Konu:Üst hakkı tesis edilen arazi üzerinde yapılan tesislerin ve bu tesislere ait ekipmanların aktifleştirilmesi ve itfası. İlgi : 30.04.2014 tarihli ve 34256 sayılı özelge talep formunuzİlgide kayıtlı özelge talep formunuzda;- …Başkanlığı tarafından 31.05.2011 tarihinde ön yeterlilik ihalesi yapılan "… İşi"nin şirketinizin uhdesinde kaldığı ve söz konusu işin toplam 1550 yataklı bir Entegre Sağlık Kampüsü yatırımını kapsadığı,- Sağlık Bakanlığı ile 27.06.2013 tarihi itibarıyla ana proje sözleşmesinin imza altına alındığı, bu kapsamda mülkiyeti Hazine'ye ait taşınmaz üzerine 29 yıllığına şirketinizce üst hakkı tesis edilerek tapuya tescil edildiği,- Üst hakkı için herhangi bir bedel ödenmeyeceği, söz konusu sözleşme çerçevesinde tesislerin tamamlanmasını müteakip Sağlık Bakanlığına 25 yıl süreyle kiralanacağı,-  Üst hakkı süresinin (29 yıl) tamamlanmasından sonra taşınmaz ve üzerindekilerin doğrudan Hazine'ye devredileceğihususlarından bahisle, taşınmaz üzerine tesis edilecek üst hakkının, yapılacak sağlık tesislerinin yapım işinin KDV mevzuatı karşısındaki durumu ile 29 yıl süreyle tesis edilecek üst hakkının, sağlık tesislerinin ve ilgili ekipmanların hangi bedel üzerinden ne şekilde itfa edilmesi gerektiği hakkında Başkanlığımız görüşü talep edilmektedir.l- 3065 SAYILI KATMA DEĞER VERGİSİ KANUNU UYGULAMASI:Katma Değer Vergisi Kanununun geçici 29 uncu maddesinde, "8/6/1994 tarihli ve 3996 sayılı Bazı Yatırım ve Hizmetlerin Yap-İşlet-Devret Modeli Çerçevesinde Yaptırılması Hakkında Kanuna göre yap-işlet-devret modeli çerçevesinde gerçekleştirilecek projeler ve 7/5/1987 tarihli ve 3359 sayılı Sağlık Hizmetleri Temel Kanununun ek 7 nci maddesine göre Yüksek Planlama Kurulu tarafından kiralama karşılığı yaptırılmasına karar verilen sağlık tesislerine ilişkin projeler ve 25/8/2011 tarihli ve 652 sayılı Millî Eğitim Bakanlığının Teşkilat ve Görevleri Hakkında Kanun Hükmünde Kararnamenin 23 üncü maddesine göre Bakanlık tarafından kiralama karşılığı yaptırılmasına karar verilen eğitim öğretim tesislerine ilişkin projelerden bu maddenin yürürlüğe girdiği tarihten önce ihale veya görevlendirme ilanı yayımlanmış ancak teklif alınmamış olanlar ile 31/12/2023 tarihine kadar ihale veya görevlendirme ilanı yayımlanacak olanların; ihale edilmesi ile görevlendirilen veya projeyi üstlenenlere yatırım döneminde proje kapsamında yapılan mal teslimleri ve hizmet ifaları katma değer vergisinden müstesnadır.…Bu kapsamda yapılan mal teslimleri ve hizmet ifaları nedeniyle yüklenilen vergiler, vergiye tabi işlemler üzerinden hesaplanan vergiden indirilir. İndirim yoluyla telafi edilemeyen vergiler bu Kanunun 32 nci maddesi hükmü uyarınca istisna kapsamında işlem yapan mükellefin talebi üzerine iade edilir.Maliye Bakanlığı, istisna kapsamına girecek teslim ve hizmetleri tanımlamaya, istisna ve iadeye ilişkin usul ve esasları belirlemeye yetkilidir."hükmü mevcuttur.Ayrıca, KDV Genel Uygulama Tebliğinin "II/E. İndirim ve İade Hakkı Tanınan Diğer İstisnalar" kısmının "3. 3996 Sayılı Kanuna Göre Yap-İşlet-Devret veya 3359 Sayılı Kanun ile 652 Sayılı Kararnameye Göre Kiralama Karşılığı Yaptırılan Projelerde KDV İstisnası" başlıklı bölümünde konuya ilişkin detaylı açıklamalara yer verilmiştir.Buna göre, Sağlık Bakanlığınca şirketinize ihale edilen … işi projesinin inşaatı ile ilgili olmak üzere yatırım döneminde şirketinize yapılacak teslim ve hizmetler, Katma Değer Vergisi Kanununun geçici 29 uncu maddesi ve KDV Genel Uygulama Tebliğinde öngörülen şartların sağlanmış olması halinde KDV'den istisna olacaktır.ll- 213 SAYILI VERGİ USUL KANUNU UYGULAMASI:A- BAĞIMSIZ VE SÜREKLİ ÜST HAKKI KURULARAK İNŞA EDİLEN TESİS VE BU TESİSE AİT EKİPMANLARIN AKTİFLEŞTİRİLMESİ BAKIMINDAN4721 sayılı Türk Medeni Kanununun;- (704/2) maddesinde, tapu kütüğünde ayrı sayfaya kaydedilen bağımsız ve sürekli hakların, taşınmaz (gayrimenkul) mülkiyetinin konusunu oluşturacağı,- 726 ncı maddesinde, bir üst irtifakına dayalı olarak başkasına ait bir arazinin altında veya üstünde sürekli kalmak üzere inşa edilen yapıların mülkiyetinin irtifak hakkı sahibine ait olduğu,- 826 ncı maddesinde, bir taşınmaz malikinin üçüncü kişi lehine arazisinin altında veya üstünde yapı yapmak veya mevcut bir yapıyı muhafaza etmek yetkisi veren bir irtifak hakkı kurabileceği, aksi kararlaştırılmış olmadıkça bu hakkın devredilebileceği ve mirasçılara geçebileceği, üst hakkı bağımsız ve sürekli nitelikte ise üst hakkı sahibinin istemi üzerine tapu kütüğüne taşınmaz olarak kaydedilebileceği ve en az otuz yıl için kurulan üst hakkının sürekli nitelikte olduğu,- 827 nci maddesinde, üst hakkının içerik ve kapsamıyla ilgili olarak düzenlenen resmî senedin herkes için bağlayıcı olduğu,- 828 inci maddesinde, üst hakkı sona erince yapıların arazi malikine kalacağı ve arazinin bütünleyici parçası olacağı, bağımsız ve sürekli üst hakkı tapu kütüğüne taşınmaz olarak kaydedilmişse üst hakkı sona erince bu sayfanın kapatılacağı, - 998 inci maddesinde, tapu siciline taşınmaz olarak; araziler, taşınmazlar üzerindeki bağımsız ve sürekli haklar ile kat mülkiyetine konu olan bağımsız bölümlerin  kaydedilebileceği, süreklilik koşulunun gerçekleşmesi için hakkın süresiz veya en az otuz yıl süreli olması gerektiği,- 1008 inci maddesinde, taşınmaza ilişkin olarak mülkiyet hakkının, irtifak haklarının, taşınmaz yüklerinin ve rehin haklarının tapu kütüğüne tescil edileceğihüküm altına alınmıştır.Buna göre, üst hakkı;- Kurulması ve kütüğe tescil şekli bakımından irtifak hakkı olan üst hakkı (MK. 726 ncı madde),- Bağımsız ve sürekli (müstakil ve daimi) hak olan üst hakkı (MK. 826 ncı madde)olmak üzere iki ayrı şekilde değerlendirilmektedir. İrtifak hakkı olan üst hakkı, tapu kütüğüne tescil ile kurulmakta olup, üst hakkı sahibine yapı üzerinde irtifaka bağlı bir mülkiyet hakkı sağlamaktadır. Müstakil ve bağımsız nitelik kazanmayan üst hakkı tesisi, sadece taşınmaz malın tapu kütüğü sayfasının "İrtifak Hakları" sütununda irtifak hakkı şeklinde üst hakkı olarak tescil edilmek suretiyle kurulabilmektedir. Müstakil ve daimi nitelikte olan üst hakkının, bir taşınmaz mal gibi ayrı bir tapu kütük sayfasına kaydedilebilmesi için; üst hakkı sahibinin isteminin olması, üst hakkının en az otuz yıl müddetle tesis edilmiş bulunması ve devir-temliki ile ayni hak tesisi konusunda herhangi bir kısıtlılık getirilmemiş olması gerekmektedir.Ayrıca, üst hakkı konusu olan bina inşa edilmiş ise bu irtifakın bina üzerinde sağladığı mülkiyet de, tabi olduğu irtifakın ayrı sahifeye kaydedilmiş olması ve gayrimenkul gibi muamele görmesi dolayısıyla bir gayrimenkul mülkiyeti gibi devredilmekte, rehnedilmekte ve mahiyetinin müsaade ettiği haklarla kayıtlanabilmektedir.Diğer taraftan, 6428 sayılı Sağlık Bakanlığınca Kamu Özel İş Birliği Modeli ile Tesis Yaptırılması, Yenilenmesi ve Hizmet Alınması ile Bazı Kanun ve Kanun Hükmünde Kararnamelerde Değişiklik Yapılması Hakkında Kanunun 1 inci maddesinde, bu Kanunun amacının; ihale ile özel hukuk hükümlerine göre, kamu özel iş birliği modeli çerçevesinde; Sağlık Bakanlığı ve bağlı kuruluşlarınca yapılmasına ihtiyaç duyulan tesislerin, ön proje, ön fizibilite raporu ve belirlenecek temel standartlar çerçevesinde, Hazinenin özel mülkiyetindeki taşınmazlar üzerinde sözleşmede belirtilen sabit yatırım dönemi hariç otuz yılı geçmemek üzere bağımsız ve sürekli nitelikte üst hakkı tesis edilmek suretiyle yaptırılması, mevcut tesislerin yenilenmesinin sağlanması ve bu projeler için alınacak danışmanlık, araştırma geliştirme hizmetleri ile ileri teknoloji ya da yüksek mali kaynak gerektiren bazı hizmetlerin gördürülmesine ilişkin usul ve esasları belirlemek olduğu hükme bağlanmıştır.Yine aynı Kanunun;- 1 inci maddesinde, bu Kanun uygulamasında;·      "Kullanım bedeli"nin, bedelin bir unsuru olup tesislerin kullanımı karşılığında dönemsel olarak idare tarafından yükleniciye ödenen ve sözleşmede belirl