Vazgeçilen alacağın özel bir karşılık hesabına alınmadan ilgili dönemde doğrudan kar hesabına kaydedilip kaydedilemeyeceği hk.

T.C.GELİR İDARESİ BAŞKANLIĞI Manisa Vergi Dairesi BaşkanlığıGelir Kanunları Usul ve Tahsilat Grup Müdürlüğü Sayı:E-53445970-105[27-9-693]-7402720.08.2021 Konu:Vazgeçilen alacakların özel bir karşılık hesabına alınmadan iskontonun yapıldığı dönemde doğrudan kar hesabına kaydedilip kaydedilemeyeceği hk.   İlgide kayıtlı talep formunuzda;- Şirketinizin, banka kredi borçlarına ilişkin olarak alacaklı bankalar ile 5411 sayılı Bankacılık Kanununun geçici 32 nci maddesi kapsamında 21.08.2020 tarihinde finansal yeniden yapılandırma sözleşmesi imzaladığı,- 03.09.2020 tarihinde şirketiniz hisselerinin bir kısmının kamu bankalarına (A Bankası A.Ş., B Bankası A.Ş. ve C Bankası ) hisse devir sözleşmesi ile devredildiği, bilahare C Bankası'nın söz konusu hisselerini A Bankası A.Ş. ve C Bankası A.Ş.'ye devrettiği,- 30.11.2020 ve 07.01.2021 tarihlerinde, finansal yeniden yapılandırma sözleşmesine ek olarak yapılan protokoller çerçevesinde, A Bankası A.Ş. ve B Bankası A.Ş. tarafından, diğer finans kuruluşlarının şirketinizden olan alacakları ile şirketinizin bir kısım ticari borçları ve konkordato kapsamında kalan bir kısım borçlarının ilgili taraflarca mutabık kalınan ivaz karşılığında temlik alındığı,- Şirketiniz ile (aynı zamanda hissedarınız olan) kamu bankaları arasındaki finansal yeniden yapılandırma sözleşmesine ek olarak yapılan 30.11.2020 tarihli ek protokolle; şirketinizin, bankalarca temlik alınan borçlarının, temlik için finans kuruluşları ve diğer alacaklılara ödenen ivaz bedelleri toplamını aşan kısmından feragat edildiği, kalan kısmının ise şirketinizin öz kaynaklarının güçlendirilmesi amacıyla sermayeye dönüştürülmesinin kararlaştırıldığı,- Söz konusu borç tutarı (30.11.2020 tarihine kadar tahakkuk ettirilmiş kur farkı ve faiz tutarları dahil) toplamı ile feragat işlemi sonucu belirlenen/kalan borç tutarı arasındaki farkın şirketiniz tarafından kayıtlara gelir olarak kaydedildiği, kalan kısım için de sermaye artırımı sürecinin başlatıldığıbelirtilerek, finansal yeniden yapılandırma anlaşmaları çerçevesinde iskonto edilmek suretiyle bankalarca tahsilinden vazgeçilen alacakların; 2020 yılında doğrudan kar hesaplarına nakledilmesinin mümkün olup olmadığı, 2020 yılında doğrudan kar hesaplarına nakledilmesinin mümkün olmaması durumunda ise vazgeçilen alacakların finansal yeniden yapılandırma anlaşması ve ek protokollerin imzalandığı 30.11.2020 tarihine kadar tahakkuk ettirilmek suretiyle gerek cari dönemde gerekse de geçmiş dönemlerde gider olarak dikkate alınan kur farkı ve faiz tutarlarının da özel bir karşılık hesabına alınmasının ve bu hesabın muhteviyatının alacaktan vazgeçildiği yılın sonundan başlayarak üç yıl içinde zararla itfa edilmesinin mümkün olup olmadığı hususlarında Başkanlığımız görüşü talep edilmektedir.5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanununun 6 ncı maddesinde, kurumlar vergisinin, mükelleflerin bir hesap dönemi içinde elde ettikleri safi kurum kazancı üzerinden hesaplanacağı ve safi kurum kazancının tespitinde Gelir Vergisi Kanununun ticari kazanç hakkındaki hükümlerinin uygulanacağı hükme bağlanmıştır. Kurum kazancının tespitinde Kurumlar Vergisi Kanununun 8 inci maddesi ile Gelir Vergisi Kanununun 40 ıncı maddesinde sayılan giderlerin indirilebilmesi mümkün bulunmaktadır.193 sayılı Gelir Vergisi Kanununun 38 inci maddesinde, bilanço esasına göre ticari kazancın teşebbüsteki öz sermayenin hesap dönemi sonundaki ve başındaki değerleri arasındaki müspet fark olduğu; bu dönem zarfında sahip veya sahiplerce işletmeye ilave olunan değerlerin bu farktan indirileceği, işletmeden çekilen değerlerin ise farka ilave olunacağı, ticari kazancın bu şekilde tespit edilmesi sırasında, Vergi Usul Kanununun değerlemeye ait hükümleri ile bu Kanunun 40 ve 41 inci maddeleri hükümlerine uyulacağı hükmüne yer verilmiştir.Bunun yanı sıra, 213 sayılı Vergi Usul Kanununun;- 227 nci maddesinin birinci fıkrasında, "Bu Kanunda aksine hüküm olmadıkça bu Kanuna göre tutulan ve üçüncü şahıslarla olan münasebet ve muamelelere ait olan kayıtların tevsiki mecburidir.",- 280 inci maddesinde, "Yabancı paralar borsa rayici ile değerlenir. Borsa rayicinin takarrüründe muvazaa olduğu anlaşılırsa bu rayiç yerine alış bedeli esas alınır.Yabancı paranın borsada rayici yoksa, değerlemeye uygulanacak kur Maliye Bakanlığınca tespit olunur.Bu madde hükmü yabancı para ile olan senetli veya senetsiz alacaklar ve borçlar hakkında da caridir. Bunlardan vadesi gelmemiş senede bağlı alacak ve borçlar, bu Kanunun 281 ve 285 inci maddeleri uyarınca değerleme günü kıymetine irca edilebilir. Ancak senette faiz oranının yazılı olmadığı durumlarda değerleme gününde geçerli olan Londra Bankalar Arası Faiz Oranı (LİBOR) esas alınır.",- 281 inci maddesinde, "Alacaklar mukayyet değerleriyle değerlenir. Mevduat veya kredi sözleşmelerine müstenit alacaklar değerleme gününe kadar hesaplanacak faizleriyle birlikte dikkate alınır.Vadesi gelmemiş olan senede bağlı alacaklar değerleme gününün kıymetine irca olunabilir. Bu takdirde, senette faiz nispeti açıklanmış ise bu nispet, açıklanmamışsa Cumhuriyet Merkez Bankasının resmi iskonto haddi uygulanır.Bankalar ve bankerler ile sigorta şirketleri alacaklarını ya Cumhuriyet Merkez Bankasının resmi iskonto haddi veya muamelelerinde uyguladıkları faiz haddi ile, değerleme günü kıymetine irca ederler.",- 285 inci maddesinde, "Borçlar mukayyet değerleriyle değerlenir. Mevduat veya kredi sözleşmelerine müstenit borçlar değerleme gününe kadar hesaplanacak faizleriyle birlikte dikkate alınır.Vadesi gelmemiş olan senede bağlı borçlar değerleme günü kıymetine irca olunabilir. Bu takdirde senette faiz nispeti açıklanmışsa bu nispet, açıklanmamışsa Cumhuriyet Merkez Bankasının resmi iskonto haddinde bir faiz uygulanır.Banka ve bankerler ile sigorta şirketleri borçlarını, Cumhuriyet Merkez Bankasının resmi iskonto haddi veya muamelelerinde uyguladıkları faiz haddiyle, değerleme günü kıymetine irca ederler.Alacak senetlerini değerleme gününün kıymetine irca eden mükellefler, borç senetlerini de aynı şekilde işleme tabi tutmak zorundadırlar.",- 322 nci maddesinde, "Kazai bir hükme veya kanaat verici bir vesikaya göre tahsiline artık imkan kalmayan alacaklar değersiz alacaktır. Değersiz alacaklar, bu mahiyete girdikleri tarihte tasarruf değerlerini kaybederler ve mukayyet kıymetleriyle zarara geçirilerek yok edilirler. İşletme hesabı esasına göre defter tutan mükelleflerin bu madde hükmüne giren değersiz alacakları, gider kaydedilmek suretiyle yok edilirler.",- 324 üncü maddesinde, "Konkordato veya sulh yoluyla alınmasından vazgeçilen alacaklar, borçlunun defterlerinde özel bir karşılık hesabına alınır. Bu hesabın muhteviyatı alacaktan vazgeçildiği yılın sonundan başlayarak üç yıl içinde zararla itfa edilmediği takdirde kar hesabına naklolunur."hükümleri yer almaktadır.Bu bağlamda, borcun, ticari işlemlerden kaynaklanan bir borç niteliği taşıması ve borçlunun iflas veya mali zorluk nedeniyle borçlarını ödemeyecek duruma gelmiş olması halinde alacaklı tarafça vazgeçilen alacağın borçlu tarafından özel bir karşılık hesabına alınması gerekmekte olup, 213 sayılı Kanunun 324 üncü maddesinde, "alacaktan vazgeçildiği yılın sonundan başlayarak üç yıl içinde zararla" denilmek suretiyle, vazgeçilen alacağın gelecek yıl (yıllar) zararlarından mahsup edilmesi, bu suretle itfa olunamayan kısmın ise üçüncü yılın sonunda kâra aktarılması öngörülmüştür.Dolayısıyla, alacaktan vazgeçme halinde borçlu tarafından yapılması gereken işlem; vazgeçilen alacak tutarının, alacaktan vazgeçildiği yıl ve sonraki iki yılda (toplam üç yıl) doğacak zararla itfa (üç yıl içinde olmak koşuluyla, vazgeçilen alacak tutarının ticari bilanço zararına ilaveler ile zarar olsa dahi indirilecek indirim ve istisnaların da dikkate alınması suretiyle hesaplanması gereken zarar tutarından mahsup) edilmesi, tamamen veya kısmen itfa edilemeyen kısmının ise, üçüncü yılın sonunda kâra aktarılarak vergilendirilmesidir. Örneğin 2021 yılında karşılık hesabına alınan tutarların 2021-2022-2023 hesap dönemine ait zararlara mah